A través de la Resolución 7.535 del 28.12.2017, publicada en el Diario Oficial del 16 de enero recién pasado, el Servicio de Aduanas estableció una normativa para los efectos del pago por diferencias por concepto de cánones o derechos de licencia que se determinen con posterioridad a la tramitación de la Declaración de Importación.
La resolución da a entender que cualquier pago a posterior por concepto de cánones o licencias debe formar parte del valor en Aduana de las mercancías, pero no especifica claramente que solamente forman parte del valor aduanero, aquellos cánones o licencias que se pagan (indistintamente del momento), como “Condición de Venta”. El tema en comento tiene relación con normas contenidas en el Acuerdo de Valoración GATT/OMC vigentes en nuestro país, que se sustentan en el concepto del valor de transacción, el cual es definido –para fines aduaneros– como “el precio pagado o por pagar por las mercancías que se venden, para su exportación al país de importación”.
Este principio se encuentra reiterado en el artículo 15 letra c) del Dto. de Hda. No. 1.134, de 2001, al señalarse que en el valor aduanero declarado en una importación de mercancías al país, al precio pagado o por pagar deben agregarse los cánones y derechos de licencia que tengan que pagarse directa o indirectamente, siempre que se cumplan copulativamente los tres requisitos siguientes:
“i) El pago por tales conceptos esté relacionado con las mercancías que se valoran;
ii) Su pago sea condición de venta de las mercancías; y
iii) Tales cánones y derechos no estén incluidos en el precio realmente pagado o por pagar. No podrán añadirse al precio pagado o por pagar, los derechos de reproducción en nuestro país de las mercancías importadas ni los pagos que haga el comprador por el derecho de distribución o reventa de las mercancías importadas.”
Cabe señalar que las normas anteriormente indicadas han tenido su base legal en el Acuerdo Internacional Relativo a la Aplicación del Artículo VII del Acuerdo General de Aranceles Aduaneros y Comercio (GATT) que forma parte de nuestra legislación positiva por ser parte del Acuerdo de la Organización Mundial de Comercio (OMC) de que Chile es parte y que dispuso en su artículo 8.1 c), que se deben añadir al precio realmente pagado o por pagar por las mercancías importadas “los cánones y derechos de licencia que el comprador pague directa o indirectamente como condición de la venta de dichas mercancías, en la medida en que los mencionados cánones y derechos no estén incluidos en el precio realmente pagado o por pagar”.
Este concepto permite no obstante otro espectro de posibilidades:
a) que el canon se pague directamente como consecuencia de una estipulación del contrato de venta o,
b) que se pague indirectamente, como consecuencia de una obligación que surja de otra fuente (p. ej., un contrato de licencia distinto del de venta).
Sin embargo la propia jurisprudencia del Comité Técnico de Valoración en Aduana no es uniforme sobre el particular, existiendo sí criterios determinados. La Opinión 4.13 establece que “si bien el importador tiene que pagar un canon por el derecho de utilizar la marca comercial, la obligación deriva de un contrato separado que no guarda relación con la venta de las mercancías para su exportación al país de importación. Estas se compran a diferentes proveedores con arreglo a contratos distintos, y el pago de un canon no constituye una condición de la venta de estas mercancías”.
Existen igualmente normas interpretativas del Consejo de Cooperación Aduanera sobre la aplicación del Artículo VII del GATT, que determinan que el componente del precio referido a elementos no materiales –entre los cuales se consideran los derechos de propiedad intelectual– que sean objeto de un cobro posterior a su importación, deben ser excluidos del Valor Aduanero. Este criterio ha sido aplicado por la Dirección Nacional de Aduanas en diversos fallos de Valoración, entre otros, las Resoluciones Nº 10, del 24.01.2006 y 104, del 14.03.2006.
Otra importante jurisprudencia nacional está contenida en la Resolución de Valoración Nº 184, del 06.06.2005, que refiriéndose a materias relacionadas con el término ‘elemento intelectual’, precisa que este se refiere, por ejemplo, a la propiedad de obras artísticas, literarias o científicas, de un proyecto o de una fórmula secreta, a un procedimiento técnico, industrial o comercial, o a diseños, modelos, programas de juego, de recreación o entretenimiento, o a planos y representaciones gráficas.
La propiedad de estas creaciones –se indica seguidamente– están protegidas por un derecho de autor, reservado al productor o dueño de la composición. Si este último otorga los derechos de propiedad intelectual al importador, este debe pagar la concesión mediante una tasa o prima que se conoce como ‘canon’ en las normas de valoración.
Sin embargo, aunque las normas de valoración no contemplan una declaración de canon y derechos de licencia, los debates entre los países miembros del Consejo de Cooperación Aduanera –actualmente Organización Mundial de Aduanas– han permitido establecer que los cánones y derechos de licencia son pagos hechos no por adquirir mercancías, sino más bien por utilizar un derecho protegido o por el derecho de utilizarlo (propiedad intelectual, comercial o industrial). En este mismo estudio se precisa igualmente que es poco frecuente que el contrato de venta de las mercancías estipule tal pago. La modalidad habitual es que la exigencia de pagar el canon o el derecho de licencia proceda de una obligación contractual anterior, que exige la imposición de una suma que no se calcula sobre el precio de la compraventa internacional sino en función de las compraventas internas del concesionario en el país de importación. Solamente cuando el licenciante otorga los derechos de la propiedad intelectual al comprador, este debe pagar un canon por este permiso, el cual puede consistir además en un valor absoluto, cuyo pago se calcula por periodos, o sobre la base del número de mercancías vendidas en el periodo total de uso concedido al comprador.
En el marco de las normas de valoración es preciso averiguar si el vendedor vendería al comprador las mercancías para la exportación, sujetas al pago de un canon o sin subordinarlas al pago de dicha imposición. En relación con esta condición, la exigencia puede ser explícita o implícita, acreditándose no obstante como un hecho cierto, la complejidad de las negociaciones respectivas. Debido a este motivo, el Consejo de Cooperación Aduanera efectuó un estudio muy amplio con la finalidad de dilucidar y sentar un criterio internacional sobre el tema de los derechos de autor y su relación con el comercio internacional, para lo cual se analizó los pagos que se realizan por concepto de patentes, marcas comerciales y derechos de autor, disponiendo esta entidad supranacional, como criterio de aplicación universal, que para determinar si el importador está obligado a pagar un canon que incrementa el valor en Aduana de los bienes importados, se debe plantear y dilucidar dos interrogantes básicas:
a) Primero, si el pago está relacionado con las mercancías que se importan; y
b) Si el pago de la licencia es una condición impuesta por el vendedor de dichos bienes.
La determinación final deberá basarse en los antecedentes objetivos que respaldan las operaciones de importación de la empresa representada, entre los que cabe considerar además si existe vinculación entre las partes.
En todo caso, el Servicio de Aduanas ha indicado que si aún existiendo vinculación, ella está limitada a la relación propia derivada de la compraventa internacional y que el precio facturado representa fehacientemente el proceso de manufactura física del bien correspondiente, no involucrando el pago de derechos de autor, de regalías intelectuales o de licencias de ninguna naturaleza, elementos que de esta manera no forman parte de las condiciones de venta, el precio declarado por la mercancía debería ser aceptado, sin riesgo de un ajuste posterior. En consecuencia, el componente del precio que pudiera estar referido a elementos no materiales, entre los cuales se consideran los mencionados derechos de propiedad intelectual y que son objeto de un cobro posterior a su importación, deben ser excluidos del Valor Aduanero, debiendo conformarse este en base por cierto al valor comercial (valor de transacción) pactado entre las partes.
Sobre la misma materia, el Servicio de Impuestos Internos ha precisado, entre otros, en su Oficio No. 5.176 de 2001, que las sumas remesadas al exterior por concepto de cuota de incorporación del franquiciado nacional al franquiciante extranjero se encuentran gravadas con el 30% del impuesto adicional del inciso primero del artículo 59 del DL. 824, (Ley de la Renta), debido a que a través de las mismas se efectúa el pago del uso de una marca, patente o por cualquier otra asimilación.
Este criterio aplicado en nuestro país ha incidido en que el Servicio de Aduanas no haya insistido en gravar adicionalmente con la tributación aduanera correspondiente las mismas sumas enviadas al exterior, pero como parte del valor de las mercancías importadas, ya que implicaría de hecho aplicar una doble tributación, como es el caso de las importaciones de software cuya tributación aduanera queda afecta únicamente el valor del soporte, en cambio el valor de la licencia queda afecto al impuesto del Art. 59 del DL.824 Ley de la Renta.